L’Agenzia delle Entrate, con la risposta n. 280 del 21 aprile 2021, ha fornito alcuni chiarimenti e in merito all’applicazione dell’articolo 3 del decreto-legge 23 dicembre 2013, n. 145, convertito con modificazioni dalla legge 21 febbraio 2014, n. 9, e successive modifiche ed integrazioni (di seguito anche “decreto legge”), che ha introdotto un credito di imposta a favore di tutte le imprese che investono in attività di ricerca e sviluppo.

L’Agenzia delle Entrate chiarisce:

L’articolo 3, comma 1, del decreto legge 23 dicembre 2013, n. 145, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 9 – interamente sostituito dall’articolo 1, comma 35, della legge 23 dicembre 2014, n. 190, e successivamente modificato dalla legge 11 dicembre 2016, n. 232 (legge di bilancio  2017), dal decretolegge 12 luglio 2018, n. 87 (decreto dignità), convertito, con modificazioni, dalla legge 9 agosto 2018, n. 96, dalla legge 30 dicembre 2018, n. 145  (legge di bilancio 2019), e dalla legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020) – riconosce a tutte le imprese che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo, nell’arco temporale definito dalle varie disposizioni citate, un credito di imposta per investimenti commisurato alle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d’imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015.

Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dello Sviluppo Economico, del 27 maggio 2015, sono state adottate le disposizioni applicative dell’agevolazione.

Con particolare riferimento all’ambito oggettivo, l’articolo 3 della norma istitutiva del credito d’imposta, ai commi 4 e 5, elenca analiticamente le attività di ricerca e sviluppo ammissibili all’agevolazione e, al comma 6, individua gli investimenti ammissibili, connessi allo svolgimento delle attività di ricerca e sviluppo agevolabili, definiti anche dall’articolo 4 del citato decreto  attuativo 27 maggio 2015.

Con la circolare n. 5/E del 16 marzo 2016 (paragrafo 2.1), sono stati forniti chiarimenti ai fini dell’individuazione delle attività di ricerca agevolabili. Al riguardo, è stato, altresì, specificato che eventuali ulteriori indagini riguardanti la effettiva riconducibilità di specifiche attività aziendali ad una delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili comportano accertamenti di natura tecnica, che  rientrano nella esclusiva competenza del Ministero dello Sviluppo Economico.

Di conseguenza, con riferimento al quesito dell’Istante la scrivente ha provveduto a richiedere un parere al citato Ministero, il quale ha risposto esprimendo le seguenti valutazioni, integralmente di seguito riportate.

«Si fa riferimento alla richiesta di parere tecnico formulata da codesta Direzione Centrale (vs. prot. … del … ) in relazione all’istanza d’interpello in materia di credito d’imposta ricerca e sviluppo, di cui all’articolo 3, del d.l. n. 145 del 2013, convertito con modificazioni dalla legge n. 9 del 2014 e ss.mm.ii., presentata da ALFA, società costituita nel 20xx dalla controllante estera BETA, con il  compito di svolgere attività di supporto finanziario, gestionale ed amministrativo a favore delle società del Gruppo e, inoltre, di avviare e realizzare un centro di ricerca italiano per lo sviluppo di nuovi prodotti, non riconducibili al business della capogruppo e delle altre società estere del Gruppo, e per supportare future implementazioni del Gruppo nell’ambito dell’intelligenza artificiale.
L’istanza d’interpello verte proprio sulle attività svolte dalla società istante come centro di ricerca, nel corso dei periodi d’imposta 2018 e 2019, in relazione al progetto denominato “X”, e attiene all’applicazione della disposizione del comma 1-bis del citato articolo 3 del d. l. n. 145/2013, introdotta dalla legge 11 dicembre 2016, n. 232, con la quale, si ricorda, è stata prevista la possibilità – con effetto a partire (nella generalità dei casi) dal periodo d’imposta 2017 – di riconoscere il credito d’imposta anche ai soggetti residenti commissionari che eseguono attività di ricerca e sviluppo
per conto di imprese residenti o localizzate in altri Stati membri dell’Unione europea, in Stati aderenti all’accordo sullo Spazio economico europeo ovvero in Stati compresi nell’elenco di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 settembre 1996, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 220 del 19 settembre 1996.

Come rappresentato nell’istanza d’interpello, il Progetto X s’inquadra nell’obiettivo assegnato alla società istante di sviluppare nuovi prodotti non riconducibili alla capogruppo estera e alle altre società estere del Gruppo; in particolare, viene evidenziato, scopo del progetto in questione era quello di “…realizzare un prototipo funzionante di macchinario taglio laser 3D innovativo, ovvero significativamente diverso tecnicamente dalla concorrenza (…) e con performance attese molto superiori (soprattutto in termini di velocità di taglio ed ingombri del macchinario) rispetto alla concorrenza.”. La realizzazione del prototipo, è il caso di evidenziare, è basata sull’impiego del brevetto e del know how associati al macchinario “X” che la suddetta controllante estera BETA ha acquisito nel corso del 20xx dagli stessi soggetti (persone fisiche precedenti titolari dei diritti di proprietà industriale) cui sono state poi commissionate le attività di sviluppo del progetto.

In relazione alla fattispecie oggetto d’interpello, la società istante ha chiesto di conoscere, in primo luogo, se le attività da essa svolte, nel corso dei periodi d’imposta 2018 e 2019, su commissione della suddetta controllante estera, in relazione al progetto denominato “X”, siano qualificabili come attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d’imposta e, in particolare, riconducibili alle attività di “sviluppo sperimentale” previste dalla lettera c) del comma 3 del citato art. 3 del d.l. n. 145 del 2013. In secondo luogo e subordinatamente al riconoscimento dell’ammissibilità delle
attività svolte, la società istante ha chiesto di conoscere se possano considerarsi eleggibili al credito d’imposta le spese sostenute per consulenze esterne e per l’acquisto dei materiali necessari per la realizzazione del prototipo.

Al riguardo, osservando preliminarmente che esulano evidentemente dall’analisi qui condotta i profili contrattuali e fiscali della fattispecie, si ritiene che le attività svolte nel corso del 2018 e nel corso del 2019 in relazione al Progetto X possano considerarsi attività di “sviluppo sperimentale” ammissibili al credito d’imposta.

Nello specifico caso, in particolare, sulla base della documentazione tecnica prodotta dalla società istante, si ritiene che il prototipo, la cui realizzazione costituisce oggetto delle attività in esame, possa essere considerato alla stregua di un “prototipo di R&S”: dovendosi intendere per tale, anche sulla base dei criteri indicati nel “Manuale di Frascati”, un modello originale creato appositamente per l’esecuzione del progetto – e non disponibile, quindi, come prodotto di serie né come unità di pre-produzione destinata all’ottenimento di certificazioni tecniche o giuridiche – che possiede le qualità tecniche essenziali e le caratteristiche di funzionamento del prodotto finale da realizzare e che permetta di effettuare le prove per apportare le modifiche necessarie e
fissare le caratteristiche finali del prodotto. Pertanto, si ritiene che le attività svolte dalla società istante nel corso del 2018 e del 2019 in relazione alla realizzazione del prototipo, così come descritte nell’istanza d’interpello, costituiscano attività di “sviluppo sperimentale” nell’accezione rilevante agli effetti del credito d’imposta.

Ciò precisato in ordine all’ammissibilità delle attività, si ritiene, quindi, che possano considerarsi eleggibili al credito d’imposta, in quanto rispondenti ai requisiti di pertinenza e congruità (ferma restando evidentemente la verifica in sede di eventuali controlli del rispetto degli obblighi documentali e dell’effettività delle spese considerate eleggibili) le spese del personale interno direttamente impiegato nelle attività di “sviluppo sperimentale” e (con riguardo al periodo d’imposta 2019) anche le spese per materiali e forniture direttamente impiegati nella realizzazione del prototipo, così come indicate per tipologia e importi dalla società istante (par. … dell’istanza d’interpello).

Quanto alle spese sostenute per i consulenti esterni, si ritiene, sulla base degli elementi forniti dalla società istante, che nella specifica fattispecie gli stessi possano essere considerati, nell’ottica della disciplina agevolativa, alla stregua di “personale esterno” (vale a dire, non avente un rapporto di lavoro subordinato con l’impresa) e che, tuttavia, contribuisce direttamente alle attività ammissibili svolte internamente dalla società (attività qualificabili cioè come attività “intra-muros”); tale “personale esterno”, si osserva, può includere, peraltro, sia lavoratori autonomi operanti come consulenti, sia anche lavoratori dipendenti di altre imprese distaccati presso l’impresa impegnata nelle attività di ricerca e sviluppo; si ritiene, pertanto, che anche tali spese siano eleggibili al credito d’imposta nella misura indicata dalla stessa società nel richiamato paragrafo … dell’istanza d’interpello. Quanto, infine, alle spese sostenute nei confronti della società DELTA, sulla base delle indicazioni desumibili dall’istanza d’interpello e dalla documentazione allegata, può ritenersi che le stesse si configurino non già come acquisizione di attività di ricerca e sviluppo “extra-muros”, vale a dire appaltate dalla società istante a un soggetto esterno, ma come acquisizione di servizi specialistici a supporto delle attività di ricerca e sviluppo svolte internamente dalla società istante e, pertanto, anche in ragione della congruità del loro importo rispetto ai costi complessivi, eleggibili nella misura indicata dalla stessa società nel citato paragrafo … dell’istanza.».
Si ricorda, infine, che la determinazione del quantum del riaddebito dei costi per ricerca e sviluppo a società del Gruppo (fatturazione dell’attività svolta da ALFA a BETA) deve essere correttamente effettuata secondo il principio di libera concorrenza ai sensi dell’articolo 110, comma 7, del TUIR. La quantificazione dei prezzi di trasferimento attiene a profili di carattere fattuale e non rientra nell’ambito delle prerogative esercitabili dalla scrivente in sede di interpello del contribuente ex articolo 11, comma 1, lettera a), legge 27 luglio 2000, n. 212. Al riguardo, restano impregiudicati i poteri di controllo dell’Amministrazione finanziaria.

Ad ogni buon fine, si ricorda che, ai sensi dell’articolo 31-ter del DPR n. 600 del 1973, le imprese con attività internazionale hanno accesso ad una procedura finalizzata alla stipula di accordi preventivi per la definizione in contraddittorio dei metodi di calcolo del valore di mercato delle operazioni di cui al comma 7, dell’articolo 110 del TUIR.